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合并會(huì)計(jì)報(bào)表是以母、子公司企業(yè)集團(tuán)為一個(gè)會(huì)計(jì)主體（一體性原則），以某些會(huì)計(jì)報(bào)表為基礎(chǔ)，由母公司編制的綜合反映企業(yè)集團(tuán)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果及現(xiàn)金流量的會(huì)計(jì)報(bào)表。

合并會(huì)計(jì)報(bào)表中，對(duì)常年股權(quán)投資、實(shí)收資本、資本公積的處理遵守了父子公司組成的企業(yè)集團(tuán)為一個(gè)會(huì)計(jì)主體（一體性原則）的規(guī)定；但對(duì)盈余公積的處理規(guī)定未遵守父子公司組成的企業(yè)集團(tuán)為一個(gè)會(huì)計(jì)主體（一體性原則）的規(guī)定：首先對(duì)母公司的常年股權(quán)投資項(xiàng)目和子公司的所有者權(quán)益項(xiàng)目進(jìn)行抵消，再按母公司擁有子公司權(quán)益比列進(jìn)行調(diào)整。當(dāng)

合并會(huì)計(jì)報(bào)表中，對(duì)盈余公積的處理規(guī)定未遵守父子公司組成的企業(yè)集團(tuán)為一個(gè)會(huì)計(jì)主體（一體性原則）的規(guī)定，合并會(huì)計(jì)報(bào)表中對(duì)子公司盈余公積屬母公司擁有的部份重復(fù)攤銷(xiāo)，這樣既不合理會(huì)計(jì)報(bào)表合并，也會(huì)讓報(bào)表使用者形成誤讀。為了易于說(shuō)明問(wèn)題，分別不憐憫況，舉以下特例說(shuō)明現(xiàn)行合并會(huì)計(jì)報(bào)表關(guān)于盈余公積的處理規(guī)定容易形成的誤會(huì)：A集團(tuán)公司在創(chuàng)立年度全資投資創(chuàng)立B公司，A、B適用同樣的所得稅新政，不討論收益表及收益分配表。

1.母公司巨虧（含投資利潤(rùn)，即合并后仍巨虧）、子公司贏利：

A公司創(chuàng)立于2001年，同年全資創(chuàng)立B公司；當(dāng)初A公司巨虧20億元（即經(jīng)營(yíng)巨虧80億元），B公司實(shí)現(xiàn)稅前收益60億元，B公司除按稅前收益提取盈余公積15%外，未作其他分配。

（1）按現(xiàn)有的合并會(huì)計(jì)報(bào)表規(guī)定，A、B公司的資產(chǎn)負(fù)債表、利潤(rùn)表及收益分配表和合并報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目如下：

項(xiàng)目A公司B公司合并

盈余公積9.009.00

未分配收益-20.0051.00-29.00

存留利潤(rùn)合計(jì)-20.0060.00-20.00

（2）按筆者所理解的A、B公司的資產(chǎn)負(fù)債表、利潤(rùn)表及收益分配表和合并報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目如下：

項(xiàng)目A公司B公司合并

盈余公積9.000.00

未分配收益-20.0051.000.00

存留利潤(rùn)合計(jì)-20.0060.00-20.00

通過(guò)以上比較，可以看出按現(xiàn)有合并會(huì)計(jì)報(bào)表關(guān)于盈余公積的規(guī)

定，虛提了合并資產(chǎn)負(fù)債表的盈余公積，加強(qiáng)了報(bào)表巨虧（未分配收益），但并未改變存留利潤(rùn)的數(shù)額。

2.母公司凈收益為零（含投資利潤(rùn)，即合并后凈收益為零）、子公司贏利：A公司創(chuàng)立于2001年，同年全資創(chuàng)立B公司；當(dāng)初A公司經(jīng)營(yíng)巨虧60億元，B公司實(shí)現(xiàn)稅前收益60億元，B公司除按稅前收益提取盈余公積15%外，未作其他分配。

（1）按現(xiàn)有的合并會(huì)計(jì)報(bào)表規(guī)定，A、B公司的資產(chǎn)負(fù)債表、利潤(rùn)表及收益分配表和合并報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目如下：

項(xiàng)目A公司B公司合并

盈余公積0.009.009.00

未分配收益0.0051.00-9.00

存留利潤(rùn)合計(jì)0.0060.000

（2）按筆者所理解的A、B公司的資產(chǎn)負(fù)債表、利潤(rùn)表及收益分配表和合并報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目如下：

項(xiàng)目A公司B公司合并

盈余公積0.009.000

未分配收益0.0051.000

存留利潤(rùn)合計(jì)0.0060.000

通過(guò)以上比較，可以看出按現(xiàn)有合并會(huì)計(jì)報(bào)表關(guān)于盈余公積的規(guī)

定，虛提了合并資產(chǎn)負(fù)債表的盈余公積，使原本凈收益為零的集團(tuán)企業(yè)變?yōu)閳?bào)表巨虧（未分配收益），但并未改變存留利潤(rùn)的數(shù)額。

3.母公司經(jīng)營(yíng)巨虧，合并后營(yíng)利（含投資利潤(rùn)）、子公司贏利：

A公司創(chuàng)立于2001年，同年全資創(chuàng)立B公司；當(dāng)初A公司經(jīng)營(yíng)巨虧50億元，B公司實(shí)現(xiàn)稅前收益60億元會(huì)計(jì)報(bào)表合并，B公司除按稅前收益提取盈余公積15%外，未作其他分配。

（1）按現(xiàn)有的合并會(huì)計(jì)報(bào)表規(guī)定，A、B公司的資產(chǎn)負(fù)債表、利潤(rùn)表及收益分配表和合并報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目如下：

項(xiàng)目A公司B公司合并

盈余公積1.509.0010.50

未分配收益8.5051.00-0.50

存留利潤(rùn)合計(jì)10.0060.0010.00

（2）按筆者所理解的A、B公司的資產(chǎn)負(fù)債表、利潤(rùn)表及收益分配表和合并報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目如下：

項(xiàng)目A公司B公司合并

盈余公積1.509.001.50

未分配收益8.5051.008.50

存留利潤(rùn)合計(jì)10.0060.0010.00

通過(guò)以上比較，可以看出按現(xiàn)有合并會(huì)計(jì)報(bào)表關(guān)于盈余公積的規(guī)

定，當(dāng)集團(tuán)企業(yè)的凈收益大于集團(tuán)企業(yè)在子公司擁有的盈余公積時(shí)，虛提合并資產(chǎn)負(fù)債表的盈余公積，會(huì)使原本贏利的集團(tuán)企業(yè)變?yōu)閳?bào)表巨虧（未分配收益），但并未改變存留利潤(rùn)的數(shù)額。

以上雖是特例，筆者覺(jué)得現(xiàn)有合并會(huì)計(jì)報(bào)表關(guān)于盈余公積的

規(guī)定，存在以下不足：

1.無(wú)法遵守一體性原則。

2.雖未改變存留利潤(rùn)的支出，但改變了其結(jié)構(gòu)。

3.使報(bào)表使用人對(duì)集團(tuán)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)狀況、財(cái)務(wù)狀況難于理解，甚至形成誤會(huì)。

現(xiàn)行合并會(huì)計(jì)報(bào)表關(guān)于盈余公積的規(guī)定，對(duì)其解釋時(shí)引用了公司法中關(guān)于某些企業(yè)提取盈余公積的規(guī)定，作為其理由之一。但公司法并非專門(mén)的會(huì)計(jì)法規(guī)，但是并未對(duì)合并會(huì)計(jì)報(bào)表的盈余公積做出限制性規(guī)定，筆者覺(jué)得引用不當(dāng)。

為防止以上不足，合并會(huì)計(jì)報(bào)表對(duì)盈余公積的處理應(yīng)遵守一體性原則。若嫌不全面，可將集團(tuán)內(nèi)所有出席報(bào)表合并企業(yè)盈余公積情況列附錄說(shuō)明。

注：本文參考：《合并會(huì)計(jì)報(bào)表暫行規(guī)定》、《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》及歷年注冊(cè)會(huì)計(jì)考試教材《會(huì)計(jì)》

趙慶標(biāo)